Die Privatstiftung in der Praxis

Beschreibung
Derzeit gibt es mehr als 3.000 Privatstiftungen in Österreich. Der Großteil ist Träger von österreichischen Familienunternehmen und leistet einen wesentlichen Beitrag zur Volkswirtschaft der Alpenrepublik.
Der Leitfaden fokussiert sich auf Rechnungslegung, Prüfung und Besteuerung von Privatstiftungen nach dem Privatstiftungsgesetz. Denn insbesondere die steuerlichen Regelungen haben in den vergangenen 25 Jahren zahlreiche Änderungen erfahren und wurden daher sorgfältig aufgearbeitet. Darüber hinaus informieren die Autoren ausführlich über das Wirtschaftliche Eigentümer Registergesetz, das für Stiftungsvorstände, Stifter und Begünstigte viele neue Fragestellungen aufwirft. Zahlreiche konkrete Tipps, Hinweise und Beispiele verhelfen dem Leser zu einem möglichst praxisnahen Überblick.

Einführung oder Vorwort
Im Jahr 2018 feierte die österreichische Privatstiftung ihr 25-jähriges Jubiläum.
Obwohl sich die Rahmenbedingungen für Privatstiftungen seit der Veröffentlichung des Privatstiftungsgesetzes im Jahr 1993 nicht gerade verbessert haben, kann die österreichische Privatstiftung doch als Erfolgsprodukt bezeichnet werden. Mehr als 3.000 österreichische Privatstiftungen gibt es derzeit bei leicht fallender Tendenz. Der Großteil ist Träger von österreichischen Familienunternehmen und leistet damit einen wesentlichen Beitrag zur österreichischen Volkswirtschaft.
Das vorliegende Werk legt seinen Fokus nach einer kurzen Einführung in die stiftungsrechtlichen Grundlagen auf die Rechnungslegung, Prüfung und Besteuerung von Privatstiftungen nach dem Privatstiftungsgesetz. Insbesondere die steuerlichen Regelungen haben in den vergangenen 25 Jahren zahlreiche Änderungen erfahren und wurden daher sorgfältig aufgearbeitet. Ganz neue Fragestellungen für Stiftungsvorstände, Stifter und Begünstigte liefert das Wirtschaftliche Eigentümer Registergesetz. Auch auf die stiftungsrechtlichen Besonderheiten dieser noch sehr jungen Rechtsmaterie wird eingegangen.
Ziel der Autoren war es einen möglichst praxisnahen Überblick über die wesentlichen Fragestellungen zu geben. Daher enthält das Buch auch zahlreiche Tipps, Hinweise und Beispiele, die dem Leser auf besonders praxisrelevante Konstellationen hinweisen sollen.

Wien, im November 2019, Die Autoren

Textauszug
Kapitel 3: Rechnungslegung und Prüfung der Privatstiftung

3.1 Buchführungs- und Rechnungslegungspflicht

Jede Privatstiftung ist zur unternehmensrechtlichen Buchführung und zur Aufstellung eines Jahresabschlusses unter sinngemäßer Anwendung des UGB verpflichtet.
Der Stiftungsvorstand hat die Bücher der Privatstiftung unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung zu führen. Er hat innerhalb der ersten fünf Monate des Geschäftsjahres für das vorangegangene Geschäftsjahr den Jahresabschluss bestehend aus Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und Anhang sowie den Lagebericht aufzustellen. Für die Aufstellung des Jahresabschlusses sind keine größenabhängigen Erleichterungen vorgesehen; es kommen im Wesentlichen die Rechnungslegungsvorschriften für große Kapitalgesellschaften zur Anwendung.
Im Unterschied zur Rechnungslegung von Kapitalgesellschaften, welche vom Grundsatz der Kapitalerhaltung und vom Gläubigerschutz geprägt ist, tritt bei der Privatstiftung das Interesse des Stifters und der Begünstigten an der Erfüllung des Stiftungszwecks in den Vordergrund. Zuwendungen an Begünstigte hängen nicht vom unternehmensrechtlichen Gewinn, sondern vom Stiftungszweck ab. Dem Gläubigerschutz wird dadurch Rechnung getragen, dass der Stiftungsvorstand Zuwendungen an Begünstigte zur Erfüllung des Stiftungszwecks nur dann vornehmen darf, wenn dadurch Ansprüche von Gläubigern der Privatstiftung nicht geschmälert werden („Zuwendungssperre“).
Bei einer Privatstiftung kann der Jahresabschluss nicht zur Ermittlung der steuerlichen Einkünfte herangezogen werden (siehe Pkt 4.2), weshalb das Maßgeblichkeitsprinzip der unternehmensrechtlichen Gewinnermittlung für steuerliche Gewinnermittlung nicht zur Anwendung gelangt.
Die Privatstiftung trifft keine Offenlegungsverpflichtung des Jahresabschlusses beim Firmenbuchgericht.
Sofern die Voraussetzungen für die Aufstellung eines Konzernabschlusses erfüllt werden, sind Privatstiftungen ebenso wie Kapitalgesellschaften grundsätzlich zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet, welcher jedoch nicht offengelegt werden muss.
 
TIPP: Das AFRAC (Austrian Financial Reporting and Auditing Committee) hat eine Stellungnahme zum Thema “Einzelfragen zur Rechnungslegung von Privatstiftungen” veröffentlicht (AFRAC-Stellungnahme 25: Rechnungslegung von Privatstiftungen (UGB), Dezember 2017), welche unter dem Link https://www.afrac.at/?page_id=9338 zu finden ist.

3.1.1 Gliederung der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung
Grundsätzlich ist für die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung einer Privatstiftung das Gliederungsschema gemäß UGB sinngemäß anzuwenden und ggf die Bezeichnung einzelner Posten anzupassen. Aufgrund der Unterschiede zwischen einer Privatstiftung und einem gewerbsmäßig tätigen Unternehmen und um ein möglichst getreues Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln, ist es zulässig, dieses für Kapitalgesellschaften vorgesehene Gliederungsschema zu adaptieren. Hier kommt insbesondere die Hinzufügung neuer Posten und die Erweiterung der Untergliederung in Betracht. Unpassende Bezeichnungen sind zu streichen oder zu ersetzen. Beispielsweise ist die Bezeichnung „betrieblich“ zu streichen, die Bezeichnung „eingefordertes Nennkapital“ ist durch „Stiftungskapital“ zu ersetzen.
Die Gewinn- und Verlustrechnung einer Privatstiftung endet grundsätzlich mit dem Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag, ein Bilanzgewinn bzw der Ergebnisvortrag wird im Unterschied zu einer Kapitalgesellschaft nicht gezeigt.
Die Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung soll auf die einzelnen Tätigkeiten der Privatstiftung Bedacht nehmen. Bei einer Privatstiftung, die überwiegend Finanzanlagevermögen hält, kann es geboten sein, das Finanzergebnis an die Spitze der Gewinn- und Verlustrechnung zu stellen. Das Gliederungsschema einer vermögensverwaltenden Privatstiftung könnte sich zB in die nachfolgenden Bereiche (Zwischensummen) unterteilen:

- Ergebnis aus Beteiligungsvermögen
- Ergebnis aus Kapitalvermögen
- Ergebnis aus Immobilienvermögen
- Sonstiges Ergebnis

Dieses oa Gliederungsschema ist in der AFRAC-Stellungnahme 25 definiert. Bei gemeinnützigen Privatstiftungen empfiehlt es sich, dieses Gliederungsschema entsprechend der Tätigkeit der gemeinnützigen Privatstiftung anzupassen.

3.1.2 Anhang
Jede Privatstiftung hat einen Anhang aufzustellen. Die Aufgabe des Anhangs besteht darin, über die für Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung geforderten Angaben hinaus zusätzliche Informationen zu geben, die zur Vermittlung eines möglichst getreuen Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage erforderlich sind. Die Generalklausel für den Anhang fordert eine Erläuterung der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung sowie der darauf angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden.

ACHTUNG
Der Anhang einer Stiftung hat die Anforderungen einer großen GmbH zu erfüllen, da für Stiftungen keine größenabhängige Erleichterung existiert.
Aufgrund der fehlenden Publizität des Jahresabschlusses einer Privatstiftung kann von der Schutznorm für Angaben, die dem Unternehmen einen erheblichen Nachteil zufügen, kein Gebrauch gemacht werden. Angaben zu den Bezügen des Stiftungsvorstandes und Aufsichtsrat können nicht unterlassen werden. Ebenso können Angaben über wesentliche und unter marktunüblichen Bedingungen abgeschlossene Geschäfte mit nahestehenden Unternehmen und Personen nicht unterlassen werden.
Zusätzliche für Stiftungen anzuführende Anhangsangaben sind:

- Eigenkapitalspiegel (siehe Pkt 3.2.4); zudem kann eine nähere Erläuterung im Anhang geboten sein, um ein möglichst getreues Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln.
- Erläuterung der im Ergebnisvortrag des Geschäftsjahres enthaltenen Zuwendungen und der auf die Zuwendungen allenfalls entfallenden KESt.

3.1.3 Lagebericht
Jede Privatstiftung hat einen Lagebericht unter sinngemäßer Anwendung des UGB aufzustellen. Der Lagebericht bildet eine wesentliche Informationsgrundlage für die Begünstigten.
Der Lagebericht hat den Geschäftsverlauf des abgelaufenen Wirtschaftsjahres einschließlich des Geschäftsergebnisses darzustellen und zu analysieren. Weiters ist auf die Lage der Privatstiftung sowie auf deren zukünftige Entwicklung und Chancen einzugehen und es sind wesentliche Risiken, denen die Privatstiftung ausgesetzt ist, zu beschreiben. Neben den operativen Risiken ist auch auf rechtliche Risiken einzugehen. Zu den rechtlichen Risiken zählen bei der Privatstiftung auch vorbehaltene Stifterrechte und Ansprüche gegen den Stifter, erbrechtliche Ansprüche gegen den Stifter und familienrechtliche Ansprüche gegen den Stifter.
Die Aufnahme finanzieller sowie nichtfinanzieller Leistungsindikatoren erhöht die Aussagekraft über die Lage der Privatstiftung. Sollten derivative Finanzinstrumente verwendet werden, ist auf spezifische damit zusammenhängende Risikomanagementmethoden sowie Risiken einzugehen.
Ebenfalls sind Tätigkeiten im Bereich der Forschung und Entwicklung der Privatstiftung im Lagebericht zu erfassen. Neben rein verbalen Beschreibungen der betreffenden Zielsetzungen, der Schwerpunkte oder einzelner Projekte der Forschung und Entwicklung der Privatstiftung sind auch quantitative Angaben (zB Ausgaben für Forschung und Entwicklung oder Ergebnisse) anzuführen.
Der Stiftungsvorstand hat insbesondere darzustellen, wie der Stiftungszweck im abgelaufenen Geschäftsjahr erfüllt worden ist und wie dieser in Zukunft erfüllt werden soll. Wird dem Stiftungsvorstand bei Zuwendungen ein Ermessen eingeräumt, hat er auch die Gründe für die vorgenommene Ermessensausübung im Lagebericht zu erläutern.
Maßgeblich für die Darstellung der Erfüllung des Stiftungszwecks sind nicht nur Kennzahlen, sondern auch andere Umstände, wie etwa welchen Begünstigten welche Leistungen erbracht worden sind.
Bei gemeinnützigen/fremdnützigen Privatstiftungen kommen folgende Angaben über die Erfüllung des Stiftungszweckes in Betracht:

- Erläuterung der geförderten Zwecke (geplante, durchgeführte und im Geschäftsjahr beendete Projekte)
- Erläuterung der Höhe der geplanten, bewilligten und ausgezahlten Mittel sowie der Leistungsempfänger
- Ausführungen zur Kapitalerhaltung
- besondere Auflagen, wie bspw Vermögenserhaltung, die Zahlung von Nachlassverbindlichkeiten
- wesentliche Beschlüsse der Organe
- ein Ausblick auf künftige Entwicklungen
- ggf vorgenommene Ermessensausübung des Stiftungsvorstandes bei im Geschäftsjahr erfolgten Zuwendungen

3.1.4 Konzernabschluss
Auch eine Privatstiftung ist unter sinngemäßer Anwendung des UGB grundsätzlich zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und eines Konzernlageberichts verpflichtet, sofern nicht die größenabhängigen Befreiungen des UGB zur Anwendung kommen.
Hat die Privatstiftung eine einzige Holdinggesellschaft, die ihrerseits als Muttergesellschaft einen Teilkonzernabschluss aufstellt, und steht den Adressaten des Einzelabschlusses der Privatstiftung auch der Teilkonzernabschluss der Holdinggesellschaft zur Verfügung, kann die Privatstiftung auf die Offenlegung eines gesonderten Konzernabschlusses für die Privatstiftung verzichten.
 
3.2 Bilanzielle Sonderfragen der Privatstiftung
3.2.1 Bilanzierung von Nach- oder Zustiftungen an die Privatstiftung
Vermögen, das der Privatstiftung durch Nach- oder Zustiftungen gewidmet wird, ist unmittelbar in das Stiftungskapital einzubuchen. Nachstiftungen sind nachträgliche Vermögenswidmungen durch den Stifter außerhalb von Stiftungsurkunde und Stiftungszusatzurkunde. Zustiftungen sind nachträgliche Vermögenswidmungen an eine eigennützige Privatstiftung durch Dritte.

ACHTUNG: Zustiftungen müssen von Spenden an die Privatstiftung abgegrenzt werden. Zustiftungen werden direkt im Stiftungskapital erfasst. Zahlungen und Zuwendungen durch Dritte an eine gemeinnützige Privatstiftung stellen im Zweifel Spenden dar und sind erfolgswirksam in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen.

3.2.2 Bilanzierung von Zuwendungen an Begünstigte
Die Darstellung von Zuwendungen an Begünstigte im Jahresabschluss ist gesetzlich nicht geregelt. Es ist kein erzielter Gewinn bzw kein ausgewiesener Bilanzgewinn erforderlich. Daher werden gemäß dem AFRAC Zuwendungen an Begünstigte ausschließlich in der Bilanz direkt als Minderung des Eigenkapitals erfasst und sind nicht als Ergebnisverwendung in der Gewinn- und Verlustrechnung auszuweisen. Sie werden in drei Arten von Zuwendungen unterteilt, welche im Jahresabschluss unterschiedlich zu behandeln sind:
- Barzuwendungen an Begünstigte sind in der Bilanz als Minderung des Eigenkapitals (Ergebnisvortrag) darzustellen.
- Sachzuwendungen (Übertragung von Teilen des Vermögens – bspw eine Liegenschaft oder sonstige Sachwerte) mindern das Eigenkapital (Ergebnisvortrag) in der Höhe des Buchwerts des abgegangenen Vermögenswerts samt einer allenfalls anfallenden Kapitalertragsteuer (KESt). (Anmerkung: Zuwendungen von gemeinnützigen Privatstiftungen sind in der Regel von der KESt befreit.)
- Nutzungszuwendungen (unentgeltliche Überlassung von Nutzugsmöglichkeiten wie bspw die Überlassung einer Wohnung, die Gewährung von Darlehen oder die Übernahme von Sicherheiten) sind mit dem der Zuwendung zugeordneten Aufwand (zB Abschreibung der Wohnung sowie Betriebskostenaufwand) in der Gewinn- und Verlustrechnung und damit im Ergebnisvortrag enthalten.